马来西亚的常设机构——协定测试与国内法测试

马来西亚把它的常设机构规则写了两遍，而这两个版本对不上。Income Tax Act 1967 s.12(4) 中的国内法版本是一张清单——管理场所、分行、办事处、工厂、车间、仓库、 建筑工地、农场、矿场——没有最低期限，也没有为仓储、采购或情报搜集留下豁除。多数 协定第 5 条中的协定版本，是同一张清单加上建筑六个月门槛，以及准备性或辅助性活动 的排除。

如果没有协定，你面对的就是国内法版本，而它比每一本国际税教科书所描述的都更严厉。

国内法测试

第 12(1)(a) 条是起点：来自某项业务的总收入中，不可归属于在马来西亚境外进行的 业务营运的部分，视为源自马来西亚。那是一条营运归属规则，而且它比任何营业场所 概念都更早。

第 12(3) 条接着补充，尽管有第 (1) 与 (2) 款的规定，某人来自业务、可归属于其在 马来西亚营业场所的收入，视为源自马来西亚的总收入。

第 12(4) 条定义了这个词。营业场所包括：

(a)	管理场所
(b)	分行
(c)	办事处
(d)	工厂
(e)	车间
(f)	仓库
(g)	建筑工地，或建造、安装或装配项目
(h)	农场或种植园
(i)	矿场、油井或气井、采石场，或任何其他天然资源开采场所

「包括」并不穷尽。而在不影响该一般性的前提下，若某人有以下情形，即视为在 马来西亚有营业场所：

• (i) 就建筑或工作场地，或建造、安装或装配项目，进行监督活动；或
• (ii) 有另一人代其行事，而该人——
  • (A) 惯常订立合约，或惯常在导致订立合约的过程中发挥主要作用，而该等合约 通常在没有实质修改的情况下订立；
  • (B) 惯常在该营业场所维持货物或商品存货，并从中交付货物或商品；或
  • (C) 经常代其处理订单。

与标准协定条款相比，有三项差异值得明说，因为多数已发布的马来西亚评述都一笔带过：

没有期限门槛。 单看法令字面，一份为期两周的安装工作，就是 (g) 段下的营业场所。

没有准备性或辅助性排除。 纯粹用来储存货物的仓库，无条件地列在 (f) 段。协定 版本通常把它排除。

那套宽泛的代理措辞已经是国内法。 (A) 条款用的是后 BEPS 的表述——「惯常在导致 订立合约的过程中发挥主要作用，而该等合约通常在没有实质修改的情况下订立」——不是 较旧的「有权订立合约」测试。马来西亚把 MLI 第 12 条的用语放进了自己的法令。

协定在哪里接手

第 132 条使避免双重征税协定尽管有本法令任何规定仍具效力。所以对协定伙伴的居民 而言，马来西亚只有在依该协定第 5 条存在常设机构时，才可就营业利润课税，而且只限 于可归属于它的利润范围内。

马来西亚—日本协定具有代表性。第 5(1) 条使用经典的固定营业场所表述。第 5(2) 条列出 管理场所、分行、办事处、工厂、车间，以及矿场或开采场所。第 5(3) 条规定，建筑工地、 建造或安装项目，或与之相关的监督活动，只有在持续超过六个月时才构成常设机构。

自 2021 年 6 月 1 日起，《多边公约》覆盖了马来西亚网络的大部分。在双方都采纳的 情况下：

• MLI 第 13 条取代了特定活动豁免，使储存、展示、维持存货、采购与情报搜集， 只有在该活动确实具有准备性或辅助性性质时才被排除，并加上一条反拆分规则， 把密切关联企业在同一国家内相同或不同地点的活动合并计算。
• MLI 第 12 条把代理常设机构扩及惯常在导致订立合约的过程中发挥主要作用的人， 并收窄了独立代理人排除，使其不涵盖专门或几乎专门为密切关联企业行事的人。

两者都适用于马来西亚—日本协定。它们并非普遍适用——LHDN 列出了未被 MLI 修改的 协定，包括孟加拉国、文莱、柬埔寨、挪威、菲律宾、斯里兰卡、苏丹与瑞士。在就某份 具体协定提供意见之前，请阅读它的综合文本。

远程雇员的情景

这是如今每周都会来的问题，而它有两个各自独立、却常被混为一谈的答案。

该雇员无论如何都在马来西亚被课税。 依 s.13(2)(a)，在受雇于马来西亚境内履行的 任何期间，受雇收入即源自马来西亚。一个坐在八打灵再也为外国雇主写代码的人，正是在 这里履行受雇工作。这项税务责任无论雇主有没有常设机构都存在。居民身份接着决定税率 与减免。

雇主的风险敞口是另一个问题，而且由事实驱动。 第 12(4) 条提供两条路径：

• 固定场所。 家庭办公室不会自动成为营业场所，但管理场所列在 (a)、办事处列在 (c)。当雇主为该空间付钱、要求使用它，或在那里工作的人就是该企业在区域内的决策者 时，固定场所这一条款就变得非常有得辩。
• 代理。 (ii)(A) 条款并不要求正式的签署权限。一名谈妥商业条款、再由总部盖章的 销售主管，正是在导致合约通常无实质修改即订立的过程中发挥主要作用。

请按职能而不是按人数来排列风险。一名国家经理或销售主管的风险，高于十名后台工程师。 一个从不面对客户、也不作任何战略决定的支援岗位是最安全的位置，不过国内法规则缺少 准备性或辅助性排除，意味着即使那样，也不像在协定之下那么干净利落。

当雇主是协定国居民时，协定分析主导，而准备性或辅助性排除与独立代理人测试便重新 回到台面上。当它不是时——一家与网络之外司法管辖区打交道的香港实体，或一家位于与 马来西亚没有协定的国家的实体——你手上就只剩 s.12(3) 与 (4)。

常设机构接下来要做什么

一旦存在，常设机构就是一个纳税人。它向 LHDN 注册并呈报，把利润归属于马来西亚的 活动。依 Malaysia Transfer Pricing Guidelines 2024，有受控交易的常设机构必须编制 完整的同期转让定价文档，不受适用于其他所有人的 RM30 million 与 RM10 million 门槛所限——总部与马来西亚机构之间的往来，正是这份档案必须定价的东西。

常见错误

在没有协定的情况下套用协定的六个月规则。 第 12(4)(g) 条没有期间测试。一个非 协定企业的短期项目一样可能被捉住。

以为仓库是安全的。 它列在 s.12(4)(f)。那项排除是协定的特性，而且在 MLI 第 13 条之后，即使在协定里它也是有条件的。

把签署权限当成代理测试。 国内法的措辞捉的是主导谈判的人，不只是签字的人。

把雇员的税与雇主的税混为一谈。 两者互相独立。雇员可以在马来西亚完全应课税而 不存在常设机构，而常设机构也可以在没有任何本地薪资的情况下存在。

只读原始协定文本而不读综合文本。 对马来西亚网络的大部分而言，印在纸上的第 5 条 已经不是现行的规则了。

下一步

把你的企业与马来西亚的每一个接触点都画出来——人、处所、存货、项目、代理——并先把 每一个对着 s.12(4) 测一遍，再对着协定条款及其综合文本测。当常设机构很可能存在时， 请把注册与利润归属放在一起处理，而不是先后处理，因为归属立场会驱动那份你可能会被 要求在 14 天内交出的转让定价档案。

dta-network 告诉你是否存在协定、以及它是否已被 MLI 修改。 transfer-pricing-documentation 涵盖常设机构必须持有的那份档案。